День працівників статистики — професійне свято України

Відзначається щорічно 5 грудня.

Свято встановлено в Україні «…на підтримку ініціативи Державного комітету статистики України та враховуючи значний внесок працівників цієї галузі у розвиток економіки держави…» згідно з Указом Президента України «Про День працівників статистики» від 2 грудня 2002 року № 1120/2002.

Сьогодні продовжуємо ознайомлення з канцелярським приладдям, потрібним в роботі кожного бухгалтера. Загалом до канцелярських товарів відносяться: степлер, антистеплер, блокнот, папір, діркопробивач, канцелярські кнопки, олівці, конверт, лінійка, тека, ластик (гумка), ручка, швидкозшивач, скріпки, стікер, зошит, точило для олівців, файл, маркер, циркуль, чорнильний картридж, клейка стрічка, канцелярський ніж, ножиці та предмети, описані мною у попередніх публікаціях.

Діркопробивач

Діркопробивач (рос. – дырокол) - механічний пристрій для пробивання отворів у папері.

Зазвичай діркопробивач робить два отвори круглої форми для зберігання документів в швидкозшивачі, але виробляються діркопробивачі й на один отвір.

Конструктивно діркопробивач складається з двох круглих стрижневих ножів (ріжуча кромка зазвичай нерівної форми для плавного зрізу), які опускаються на папір зверху під тиском при натисканні рукою. Під ножами знаходяться отвори, що ведуть до папероприймача (який накопичує вирізані кружечки паперу). Ножі, зазвичай, кріпляться на ручці, що працює як важіль (ножі знаходяться ближче до осі обертання, ніж точка докладання зусиль до ручки). Знизу ручки знаходиться пружина для повернення пристрою в робоче положення після відрізання.

Існують також діркопробивачі з одним ножем, що дозволяють вирізати отвори на будь-якій необхідній відстані один від одного. З'явилися діркопробивачі, що пробивають фігурні отвори, наприклад, у формі серця. Найбільш відомим у Європі виробником діркопробивачів з фігурними («грибоподібними») отворами є бельгійська компанія «Atoma», що почала свій бізнес в 1946 році. Пізніше її послідовниками стали північноамериканські компанії Levenger з серією Circa і Rollabind. Діркопробивач, що пробиває відразу 11 отворів на стандартному аркуші, дозволяє додавати і виймати папір з такого блокнота завдяки складній формі отворів без всяких пружинок і швидкозшивачів.

Металічний діркопробивач 1978 р. виробництва СРСР

Винахідником діркопробивача вважається Фрідріх Соеннеккен (Хейнекен) з Бонна, який 14 листопада 1886 року відразу подав заявку на отримання патенту.

Але ще раніше діркопробивач був придуманий і використаний філософом Іммануїлом Кантом. Єдиною відмінністю від сучасного діркопробивача з отвором 5 мм є те, що Кант використовував аналогічний прилад з отвором 11,6 мм. Це було його відмінною ознакою. До середини 19 століття не було документів, які мали б такі акуратні отвори, крім документів І. Канта. Перші листи з отворами 11,6 мм датувалися груднем 1799 року, і ця дата була оголошена датою першого використання діркопробивача, винайденого І. Кантом.

Славетний діркопробивач фірми Соеннеккен

Сьогодні ці пристрої досі користуються попитом нарівні зі степлерами. Функція діркопробивача не обмежується лише вирізанням отворів для скріплення документів, але може використовуватися й для інших цілей. Наприклад, вирізані кольорові шматочки паперу круглої або серцеподібної форм можуть служити в якості конфеті.

Оригінально скріплені документи у файлі

з допомогою скріпки і гумки для грошей

Строкате конфеті

Сьогодні у серійному випуску є діркопробивачі не лише для паперу, але й картону, шкіри і навіть металу (фольги).

Діркопробивач для фольги

Діркопробивач револьверного типу для шкіри, картону, м'якого пластику і ін.

У наступних відеосюжетах ви можете переглянути виготовлення вітальних листівок та інших паперових виробів за допомогою діркопробивачів різноманітних конструкцій.

І, нарешті, останній штрих про фігурні діркопробивачі: вони можуть стати і вашим інструментом для хобі, і заняттям для малюків вдома чи школі, на гуртках і навіть маленьким бізнесом в домашніх умовах. Залишається лише розбурхати власну фантазію та запастися різнокольоровим папером.

Фігурний діркопробивач відкриває нові можливості

Дякую за увагу! З вами поділилася цікавинками викладач бухгалтерського обліку Стебницького професійного ліцею

                                                                     

                                                                Ольга Федчак

Калька - копіювальний папір

Слово "калька" з французької  "calque" перекладається як копія, трафарет. Ка́лька (рос. калька, англ. tracing paper, нім. Pauspapier)  — прозорий папір (паперова калька) для знімання копій з креслення, рисунків. Виготовляється для виконання графічних робіт тушшю та олівцем. Використовується також для виготовлення комп'ютер-макетів друкованої продукції. З'явився цей продукт дуже давно — в XVII-му столітті, де знайшов своє застосування у архітекторів та представників інших спеціальностей, будь-яким чином пов'язаних з виготовленням копій малюнків, технічних і експлуатаційних креслень та різноманітних схем. Очевидно, що копіювання виконувалося накладенням паперової кальки на первинний папір і завдяки прозорості паперу, власне, окреслювався контур. Даний спосіб надійно закріпився в побуті і використовується дотепер.

До широкого поширення ксероксів та принтерів, які забезпечують плоский (офсетний) друк, кольорову кальку в якості копіювального паперу використовували для копіювання документів на електричних або механічних друкарських машинках (високий друк). Друк великої кількості копій документів вимагав багато часу, витратних матеріалів, тож масова комп’ютеризація та використання у XXI столітті ксероксів в Україні значно полегшили роботу, а попит на кольорові кальки (копіювальний папір) зменшився.

Завдяки чому ми можемо застосовувати кальку для креслення тушшю і олівцем? Природно, через її якісні характеристики, наприклад, щільність і товщину (по суті — прозорість). Кальку прийнятного ступеню прозорості і високоякісну можна отримати в наш час двома шляхами, наприклад, підвищенням градуса помелу  і каландрування. Другий спосіб найбільш витратний, але, відповідно, дозволяє отримати більш високу щільність і стійкість на розрив при відмінній прозорості. Зустрічається також комплексний метод, як "золота середина".  Цей продукт використовується для креслення по ньому як тушшю (можна сказати, метод "старовинний", оскільки калька під туш зараз майже не застосовується), так і "під олівець", а якісні характеристики дозволяють використовувати кальку папір навіть для випічки в духовці. Так як калька є, по суті, папером, то екологічність складових обумовлює її застосування також й у харчовій промисловості (наприклад, прокладки під час перевезення продуктів або інших товарів). Варто також згадати про виготовлення викрійок в швейному і текстильному виробництві, адже там, як ніде більше, необхідний прозорий міцний матеріал для ефективної ручної праці.

З розвитком технологій, однозначно, паперова калька вже не так актуальна для того ж копіювання креслень, оскільки з'явилися, як зазначено вище, автоматизовані системи, і потреба в складних кресленнях стала недоцільною. Однак паперовий продукт знайшов застосування під час цифрового друку і виготовленні копій методом електрофотографії. У свою чергу, багато галузей легкої промисловості навіть зараз не обходяться без кальки, а будучи поза конкуренцією, вона надійно закріпила свої позиції на ринку.

Скріпка - канцелярське приладдя

Скріпка – металевий канцелярський предмет для скріплення аркушів паперу. Являє собою особливим чином зігнутий відрізок дроту довжиною близько 10-12 см. Крім прямого призначення, може застосовуватися як викрутка, фішка для покеру, зубочистка, відмичка, матеріал для виготовлення рибальських гачків, а також як знаряддя землеробства або садівництва.

У ХІІІ ст. появилися своєрідні «швидкозшивачі» для скріплення листків: у лівому верхньому куті робилися надрізи, і через них просували ткану стрічку. Першим кроком до масового використання стали швейні шпильки, вигадані у 1835 році американським лікарем Джоном Хауі. Нью-Йоркські секретарки вмить виявили, що шпильками можна скріплювати до 10 листків. Проте шпильки не піддавалися: розколювалися і залишали на папері непривабливі отвори та криваві плями.

В 1887 р. мешканець Філадельфії Етельберт Мідлтон вигадав сталевий дріт. Це був ідеальний матеріал, який і тримав міцно, і не чіпляв намертво. Незважаючи на те, що він це зробив у значно масштабніших цілях, дріт зайняв своє місце й в канцелярії. До винаходу скріпки залишилося 12 років…

Думка зігнути дріт у декілька разів і спробувати отриманим пристосуванням скріпити декілька паперів осяйнула в головах зразу трьох людей, але тільки одна людина увійшла в історію як винахідник скріпки.

У 1890-х роках в офісах стали використовувати дротяні пружинки (запропоновані у 1867 році Семюелем Феєм для цілком іншої мети – прикріплення до одягу ярликів). У 1899 році норвезький інженер та математик Юхан Волер, проводячи експерименти зі шматками пружинного дроту, винайшов декілька вдалих конструкцій скріпок і  в 1901 році отримав патент на свій винахід – «палеоскріпки». Проте Волер не приділив цьому проекту достатньої уваги, тож у 1900 році американський винахідник Корнеліус Броснан запатентував скріпку, яка отримала назву Konaclip. Однак сучасного вигляду цей офісний аксесуар набув завдяки британській фірмі Gem Manufacturing, яка й виробила цього ж року скріпку Gem у вигляді подвійного овалу.

Незвична скульптура – пам’ятник скріпці – знаходиться в м. Осло, Норвегія. Його автор – Яр Еріс Паульсон – вирішив таким чином відзначити 100-річчя масового використання двійного плоского витка пружинистого дроту. Він заявив, що багато людей недооцінюють значення цього винаходу, і можливо, лише після спорудження пам’ятника люди почнуть цінувати те, що мають. Для мешканців Норвегії скріпка взагалі має глибоке символічне значення, пов’язане з героїзмом часів Другої Світової війни. У 1940 році, коли владу в країні захопили гітлерівці, місцевим жителям було заборонено мати ґудзики і значки з ініціалами вигнанця – норвезького короля Гокона VII. Тоді норвежці, побачивши в обрисах звичайної канцелярської скріпки заповітні ініціали, стали носити їх на одязі в якості символу єдності нації і спротиву. Подвиг громадян не був забутим, як і заслуги винахідника скріпки – Юхана Волера. Так в Осло появилася фігура гігантської скріпки з написом: «ти тримаєш 30 листків. Так тримати!».

Пам'ятник скріпці в Осло

Скріпка стала об'єктом уваги й деяких ювелірів. Ось такий перстень зі скріпкою можна було придбати в одній з ювелірних крамниць, а також інші золоті прикраси, де в центрі уваги - золоті скріпки. Оригінальний задум, чи не так?

Сьогодні лише в США щорічно продається близько 20 млрд. скріпок.

Жанін Ван дер Мейра з Бельгії потрапила в «Книгу рекордів Гіннесса», їй вдалося зібрати ланцюжок з 22 025 скріпок довжиною приблизно 820 метрів.

13-24 липня 1996 року 40 членів молодіжної групи «Бун-Лей Ком'юніті Сентр», Сінгапур, за 20 годин змайстрували ланцюг з канцелярських скріпок довжиною 15,02 км.

Історія розвитку бухгалтерського обліку надзвичайно цікава і заслуговує більш детального вивчення.

Дворіччя, або Межирі́ччя, також Месопотамія (грец. Μεσοποταμία, земля між ріками) — регіон в Азії. У строгому сенсі — це алювіальна рівнина між річками Тигр та Євфрат на території сучасних Іраку та Сирії, однак у звичному вжитку цей термін включає долини обох річок разом із навколишніми низинами, що обмежені Аравійською і Сирійською пустелями на південному сході та заході, Перською затокою на півдні, горами Кавказу і Загросу на півночі.

Зазвичай, коли говорять про глиняні таблички, мають на увазі документи з Межиріччя. Насправді вони поширені значно ширше. Крім Близького Сходу, глиняні таблички використовувалися разом із клинописом у дипломатичному листуванні з країнами інших регоінів, наприклад, з Єгиптом. Писали на глині і на островах Середземного моря. Наприклад, знаменитий Фестський диск, знайдений на Кріті і виготовлений в XVII столітті до нашої ери. Цей не прочитаний досі текст був нанесений, схожим на механічний: знаки були вирізані на штампах і відтиснені на сирій глині. Також на глині писали і представники харапської цивілізації.

Причиною використання глиняних табличок були як особливості походження писемності, і так і те, що глина була одним з небагатьох широкодоступних у Шумері матеріалів.

На території Стародавнього Близького Сходу задовго до появи клинопису, навіть, задовго до появи шумерів, існував інший спосіб зберігання та передачі інформації. Це була система глиняних кульок (значків або фішок) розміром 1-3 сантиметри, де кожен елемент позначав один об'єкт, корову, барана тощо, яка слугувала для обліку майна вже у IX тисячолітті до нашої ери.

Бухгалтерія у Межиріччі оформлялась важкими документами - глиняними цеглинками-табличками,які були підставою для обліку майна, виконаних робіт. Додаткову інформацію можна почерпнути тут і тут.

16 липня – День бухгалтера

День бухгалтера — професійне свято в Україні. Відзначається щорічно 16 липня з 2004 року.

Свято встановлено в Україні, «…ураховуючи значний внесок працівників бухгалтерських служб у розвиток фінансово-господарської діяльності підприємств, установ і організацій, зростання національної економіки…» згідно з Указом Президента України «Про День бухгалтера» від 18 червня 2004 р. № 662/2004.

Міжнародний день бухгалтера — професійне свято, яке відзначається щорічно 10 листопада. Ця дата була обрана в зв'язку з публікацією 10 листопада 1494 у Венеції праці Луки Пачолі (Luca Pacioli) «Все про арифметику, геометрію і пропорції». Один із розділів книги містив інформацію про бухгалтерські рахунки, а Пачіолі був названий «батьком бухгалтерії».

Лука Пачолі - засновник бухгалтерського обліку

Лука Пачолі, фра Лука Бартоломеяде Пачолі (Fra Luca Bartolomeo de Pacioli) (близько 1445—1517) — італійський чернець, математик, засновник принципів сучасного бухгалтерського обліку.

Пачолі народився близько 1445 в італійському містечку Сансеполькро в провінції Ареццо. У дитинстві він допомагав у діловодстві купцеві фольк де Бельфольчи, навчався в майстерні П'єро делла Франческо. В 1470 вступив у братство монахів-францисканців.

У 1494 публікує свою роботу з математики під назвою «Сума арифметики, геометрії, дробів, пропорцій і пропорційності» (Summa di arithmetica, geometrica, proportione et proportionalita). Один з розділів, який називається «Трактат про обчислення та записи» (Tractatus de computis et scripturis), містить формулювання основних принципів сучасного бухгалтерського обліку (подвійний запис, дебет, кредит, баланс тощо).

У 1497 на запрошення Ладавіка Сфорца приїжджає в Мілан, де знайомиться з Леонардо да Вінчі.

У 1509 випускає трактат «Про божественну пропорцію», в якому, між іншим, розвинув теорію да Вінчі про побудову гармонійного шрифту. Букви Пачолі будувалися в квадраті з проведеними діагоналями та з вписаним колом; товщина основного штриха кожної букви була рівною 1 / 10 висоти квадрата, а з'єднувальний штрих був у два рази тонше за основний. Обов'язковою умовою виконання шрифту була точність будови і піклування вирисовування кожного елемента букви. Шрифт Пачолі суворо технічний і красивий, але до певної міри є однаковим і монотонним.

Прес-пап’є

1. Важкий металевий, мармуровий тощо предмет, яким притискають папери на столі.

2. Письмове приладдя, що має вигляд бруска (пластинки) з прикріпленим до нього промокальним папером.

Прес-пап’є – з французької "presse-papiers" – "натискати" і "папір".  Найчастіше це – напівкруглий брусок з рукояткою зверху і промокальним папером, що прикріплюється знизу.; слугує для промокання написаного. Сьогодні цей предмет можна побачити хіба що під час підписання угод на вищому рівні, коли підписи президентів країн обережно промокають прес-пап’є. Угоди такого рівня підписують чорнильними ручками, але складно сказати, наскільки це доцільно та важливо, наскільки це є даниною традиції і елементом протоколу.

У ХІХ-поч.ХХ ст. існували дві різновидності прес-пап’є:  прес для промокального паперу і масивний прес для паперів (документів). Останній був потрібен для притискання на столі документів, щоб вони не розлетілися від протягу. Детальніше про прес-пап’є можете довідатись тут.

Канцелярський набір італійського виробництва,

в який входить прес-пап'є

Нарукавник

З давніх часів писарями, зокрема бухгалтерами використовувалися такі аксесуари одягу, як нарукавники. Нарукавник - вид чохла, якого одягали на рукав від кисті до ліктя для запобігання забруднення, зношення рукавів. Використовували нарукавники ще й учні у радянській школі РСФСР. Для священиків сьогодні нарукавники  призначені для стягування рукавів одягу священнослужителів, є невід'ємною частиною архієрейського, єрейського та дияконського вбрання. Вживання нарукавників означає, що це не просто людські руки, а сам Господь через них звершує Тайни.

Нарукавники виготовляли з тканини або м’якої шкіри, а також в’язали.

В сучасну добу цей бухгалтерський аксесуар втратив популярність, однак одна з фірм розпочала продаж подарункового набору аксесуарів для бухгалтерів.  Зовні набір виглядає цілком, як книга «Основи бухгалтерського обліку», проте всередині знаходиться все, що необхідне для справжнього бухгалтера. До набору, зокрема, входять:

• Книга-футляр

• Рахівниця

• Ручка з пером

• Чорнильниця

• Нарукавники

• Прес-пап’є.

Чом не креативна бізнес-пропозиція?

Головна книга

Головна книга, головна бухгалтерська книга - центральний, основний бухгалтерський зведений документ; систематизована форма бухгалтерського обліку,  у якій представлені підсумкові дані за конкретними бухгалтерськими рахунками і звітами.

Розвиток бухгалтерського обліку в Україні

впродовж XVI-XX ст.

В економічному розвитку України досить значна роль належала козацтву, яке виникло наприкінці XV ст. Торгівля та фінанси Запорізької Січі зумовлені особливостями ведення господарства, способом життя та суспільного ладу.

У Запорізькій Січі облік всього майна, доходів і видатків вели скарбник січового скарбу (шафар) та його апарат, до якого входили два шафари, два підшафарії та кантаржей (хранитель мір і ваг). Скарбник і його підлеглі вели облік доходів і видатків у спеціальних книгах чорнилом з допомогою гусячого пера. Окремо велась книга обліку касових операцій і матеріальних цінностей. Завершальним етапом облікових робіт був процес складання звіту кошовому отаманові та козацькій раді.

Слід зазначити, що козацькі державні фінанси, які підпорядкувалися гетьманові, були невіддільні від його особистого майна. Це згодом негативно вплинуло на фінансові справи України та вимагало значної централізації обліку.

Після Переяславської ради 1654 р. Москва поступово починає втручатися у справи України. Гетьман І. Брюховецький здійснив невдалу спробу відокремити державні фінанси від своїх і передати їх московському цареві. Для цього він замість посади шафара встановив посаду генерального підскарбія. З цього моменту починається безпосереднє втручання Москви у фінанси України, що призвело до значної втрати коштів. Так, після арешту гетьмана І. Самойловича половина коштів внаслідок їх неподільності відійшла Москві, а друга половина — гетьману І. Мазепі. Гетьмана І. Мазепу як державного діяча, патріота і розбудовника незалежної України слід вважати також досвідченим фінансистом. За І. Мазепи з розвитком державного та монастирського господарства основним принципом стає принцип економії. Добре була налагоджена і зовнішня торгівля, хоча всі торговельні шляхи погоджувалися з Петром І. В обігу були венеціанські дукати, іспанські дублони, цісарські таляри, турецькі секіни, французькі пістолі. Облік за часів Мазепи, зважаючи на його тривале перебування у Франції, був під французьким впливом, зокрема праць Жака Саварі та Ордонансу з регулювання економіки, у тому числі ведення бухгалтерського обліку. Якщо на рівні держави завдяки І. Мазепі в обліку переважав безпосередньо європейський вплив, то в монастирському господарстві, завдяки впливу Московського патріархату, — російський.

З монастирських записів, що дійшли до наших днів, довідуємось, що в умовах ведення у монастирях господарства, а також виконання церковних обрядів зароджується калькуляція. Вартість церковного обряду визначалася сумою витрат на утримання монастиря і монастирської братії.

У монастирях існував складний порядок розподілу обов'язків: управителем був келійник, якому підпорядкувалися казначей і старці. Казначей відповідав за зберігання грошей, вів їх облік. Старці несли адміністративну та матеріальну відповідальність за ведення разових робіт і за виданими під ці роботи матеріальними цінностями. Крім того, в окремих монастирях ще були прикажчики, які виконували обов'язки комірників, а також будівничі, на яких покладалися функції ревізорів. Матеріально відповідальними особами були виборні ціловальники.

Після полтавських подій Конституція Пилипа Орлика 1710 р. хоч і відокремлювала державний скарб від гетьманського, на економіку і фінанси України та її системи обліку впливу не мала, оскільки її було складено в еміграції. Росія, заснувавши спеціальну Малоросійську колегію, встановила повний контроль над фінансами України. Збирачі податків згідно з інструкціями колегії повинні були щомісяця і раз на чотири місяці звітувати (складати рапорти) про свою роботу. Гетьман Д. Апостол відновив посаду генерального підскарбія і відокремив державний скарб від гетьманського, але все одно перший контролювали російські власті. Було розроблено цілу низку інструкцій, які регламентували роботу фінансового управління і двох генеральних підскарбіїв, один з яких мав бути росіянином. Вони здійснювали облік і контроль збирання податків, витрат, контролювали виконання кошторисів магістратів. У всьому суворо дотримуючись простоти та порядку, спираючись більше на народні звичаї, ніж на писане право, запорожці були такі ж і в канцелярській та обліковій роботі.

Росія, яка періодично (один раз на рік) присилала низовим козакам "жалованіє", дуже швидко перейшла на інший режим: хлібне жалування козаки одержували в Січі, а за грошима їхала спеціальна депутація (не більше 20 козаків) до Петербурга або Москви. Разом з "жалованієм" депутації виплачували і прогінні та подорожні гроші. Останні фактично були грошима, виданими на відрядження, але за них депутація не звітувала, як і за подарунки, які одержувала в Росії. Щодо платні ("жалованія"), то вона підлягала суворому обліку та розподілу згідно з посадовими рангами Війська Запорозького (розкладу). Запорізька Січ не мала розвинутої банківської грошової системи: в обігу перебували гроші різних країн, які були в постійному дефіциті. На Січі існував кредит. З військових сум кредити видавали купцям на торговельні операції. Хоча доходи від військової здобичі, які колись складали основну статтю, фактично припинилися, Січ залишалася досить розвиненою економічною структурою. При ліквідації Січі її державний військовий скарб на кінець 1775 р. і початок 1776 р. у вигляді вкладів і готівки як залишок кошторису становив 200 тис. крб.

Характеризуючи період XVI—XVII ст., можна зазначити, що економіка, торгівля, грошовий обіг, фінансова система і облік були організаційно поєднані з Польщею та Російською імперією. Остання остаточно позбавила будь-яких автономних прав фінансово-кредитну систему та облік України.

З поділом Польщі під панування Австрійської, а згодом Австро-Угорської, імперії потрапили Галичина, Буковина, Закарпаття. З цього часу аж до Першої світової війни облік в Україні формується тільки під впливом цих двох імперій.

Під час колоніального панування в Україні Австро-Угорської імперії на заході та Росії на сході можна, з одного боку, говорити про розвиток німецької бухгалтерської школи, яка об'єднувала Німеччину, Австро-Угорщину та німецькомовну частину Швейцарії, а з іншого — про розвиток і становлення молодої російської бухгалтерської школи. В обох випадках, враховуючи багатонаціональний склад імперій, культурне і наукове надбання не було лише заслугою самих австрійців чи росіян, це ж стосується й обліку.

Галичина, Буковина, Закарпаття в господарському розвитку відставали від інших країв, що входили до імперії, і в цілому від передових країн світу. Економіка мала чітко визначений аграрний, а згодом аграрно-індустріальний характер. В Україні, особливо в другій половині XIX ст., значну увагу починають звертати на економічний бік життя: створюються позичкові каси, кооперативно-кредитні товариства, значного розвитку набуває готельне та шинкарське обслуговування. Для українців — галичан і буковинців організовуються фінансово-господарські й професійні курси, видається економічна література з метою заохочення до активної економічної та господарської діяльності. Облік вступає на новий щабель свого розвитку.

У Львові діють парцеляційний і селянські банки, а згодом ще й польсько-український Промисловий та акціонерний земельний іпотечний банки, у Чернівцях — Буковинський крайовий, згодом земельний банк.

Дотримуючись в обліку принципів німецької бухгалтерської школи, вітчизняні економісти і підприємці зробили свій внесок у ведення бухгалтерського обліку в кооперативах взаємного кредиту (кредитних спілок), банках, торгових товариствах, готельному господарстві тощо.

Отже, незважаючи на подвійний тиск — з боку австро-угорського уряду та польських урядовців на місцях, у Західній Україні розвиваються своя національна промисловість, торгівля, банківська справа та інші сфери економічної діяльності, а з ними, відповідно, і бухгалтерський облік.

У Росії (частиною якої була Україна) застосування бухгалтерії мало місце в Новгороді, Пскові, у містах, які підтримували постійні торговельні відносини із Заходом. Але термін "бухгалтер" з'явився тільки у другій половині XVIII ст.

З XIX ст. починається створення спеціальних комерційних навчальних закладів. Так, у 1810 р. було відкрито Московську академію комерційних наук, згодом — комерційні училища в Петербурзі та Москві.

У другій половині XIX ст. бухгалтерський облік поряд з обслуговуванням торгівлі проникає у поміщицькі маєтки. У 1860 р. в Росії було відкрито Державний банк, а потім почали виникати і приватні банки. У зв'язку з цим друкуються книги і самонавчителі з банківського обліку. Беручи до уваги літературу цього періоду, слід зробити висновок, що в бухгалтерській науці визначилися три напрями діяльності:

1. Висвітлення в літературі рекомендацій з дотримання правил бухгалтерського обліку на підставі вже існуючих шкіл.

2. Науковий пошук та виникнення реформаторських течій.

3. Початок клопіткої наукової розробки питань рахівництва.

На початку XX ст. створюються вищі школи (Московський, Київський і Харківський комерційні інститути, Вищі комерційні курси в Петербурзі). Це був час наукових розробок, центром яких стає Московський комерційний інститут. Відомі праці М. Лунського, Г. Бах-чесарайцева, Ф. Бельмера. Московська школа стала в опозицію до Петербурзької. Найбільш відомі вчені цього періоду — О.П. Рудановський, О.М. Ґалаґан, Р.Я. Вейцман. З ними тісно співпрацював визначний український економіст М.І. Туган-Барановський.

Після Лютневої та Жовтневої революцій у 1917 р. виникли Українська Народна Республіка (УНР), потім — Гетьманат Скоропадського, згодом — Директорія відновленої УНР. У цей час було зроблено низку спроб провести економічні, й зокрема грошову, реформи. Директорія УНР діяла в критичних політичних, економічних і соціальних умовах. З 20-х років починається радянський етап колонізації України.

Східна Україна (менша територія, ніж до 1917 р.) залишилася у складі колишньої Російської імперії, а тепер СРСР, а західноукраїнські землі захопили Польща, Румунія та Чехословаччина.

Волинь і Галичина в цей час відійшли до Польщі, Буковина — до Румунії, а Закарпаття — до Чехословаччини. Розпочинається колонізація цих земель новоствореними державами, які повністю або частково колись входили до складу Австро-Угорської імперії. У 20-х — на початку 30-х років не сталося ніяких змін в організації бухгалтерського обліку на цих землях. Змінилися лише політична структура і влада, залишилися недоторканими приватна власність й економічні відносини. В обліку й далі переважали ідеї німецького напряму бухгалтерської школи.

Колоніальна політика негативно впливала на розвиток економіки Західної України. Штучне заселення колоністів призвело до застою й аграрної кризи на селі, які тісно перепліталися з промисловою. Українці знову вдаються до відновлення кооперативного руху. Створюються різноманітні кооперативи, особливий успіх мають ті, які займаються заготівлею, переробкою і реалізацією сільськогосподарської продукції. Провідні економісти та підприємці регіону розробили програму відновлення кооперації, яка передбачала також створення кредитних кооперативів. Засновуються кредитні каси та "Українбанки" з досить невеликим вступним внеском — 10 золотих, невисокою процентною ставкою — 10 %. Основною формою розрахунків за кредитами та іншими операціями був вексель. Практикувалось дисконтування векселя через кредитні організації. Керівним органом кредитних кооперативів у Галичині був "Центробанк".

Українські кооперативи працювали за принципом "свій до свого по своє". Згодом виникли й інші кооперативні банки: "Дністер", "Промбанк" та ін. Широка мережа різних кооперативів вимагала належного управління, контролю та обліку їх діяльності. Цими питаннями займався Ревізійний союз українських кооперативів у Львові (РСУК). РСУК мав свої часописи "Кооперативна республіка", "Господарський кооперативний часопис", які проводили кооперативну ідеологію, публікували відповідні інструкції, поради щодо ведення господарської діяльності в цілому й обліку зокрема, обнародували кооперативну статистику, прогнозували кооперативну діяльність. РСУК проводив також ревізію спілок.

У цей час у Львові за допомоги і фінансової підтримки РСУК виходить відома в Галичині й Західній Україні праця В. Нестеровича з нового українського бухгалтерського обліку "Спрощене книговодство". У цій роботі відчувається вплив спрощеного варіанта німецької форми бухгалтерського обліку. В. Нестерович пропонував ведення бухгалтерського обліку за двома напрямами залежно від кількості господарських операцій.

Перший напрям передбачав ведення спеціальних місячних зошитів з окремими сторінками для кожного рахунка, де зазначаються числа місяця і кореспондуючі рахунки. Сюди щоденно в процесі поточної роботи подають підсумки дебетування і кредитування за кореспондуючими рахунками і так на кінець місяця маємо готовий місячний журнал. Ведення такого журналу полегшує складання балансу і зводить до мінімуму використання Головної книги. Але записи в зошитах належать до певного місяця, і кожен зошит не зв'язаний з іншими зошитами.

Другий напрям передбачав ведення хронологічних записів у двох книгах — касовому журналі й меморіалі. Перший застосовується для обліку касових оборотів, а другий — для всіх інших. Наприкінці місяця в касовому журналі й меморіалі проводять виписку кореспондуючих рахунків, на підставі якої складають Головну книгу за місячними підсумками записів. Аналітичні книги велися на підставі записів у касовому журналі та меморіалі.

У 1918 р. ЦВК видав Основні положення обліку майна. З'являються різні новаторські пропозиції. Так, зокрема, ідея централізації всього обліку в Петрограді (надзвичайний облік). Наприклад, О.П. Рудановський, зазначає, що "самоуправство" приватних власників було замінено ще більш небезпечним самоуправством державних чиновників, або, як він їх називав, "рахункових воєвод". За весь період існування радянської влади на всіх її етапах — періоду громадянської війни, відбудовчого періоду, періоду Другої світової війни, післявоєнного періоду, розпаду радянської імперії бухгалтерський облік будувався не на економічних, а на суто політико-ідеологічних централізованих засадах. Однак вчені розвивали і впроваджували в життя нові ідеї. Це стосується непу, який з 1921 до 1929 р. реставрував традиційні системи бухгалтерського обліку. З'являються нові вчені — економісти, обліковці — Р. Вейцман, Н. Блатов, І. Ніколаєв, О. Ґалаґан.

Це був період піднесення і розквіту не тільки економіки, а й всього бухгалтерського обліку. Однак, побачивши в непі переваги ринкових відносин, більшовицька політика та ідеологія підмінили реальні економічні процеси штучними. Неп було згорнуто і почався розквіт "сталінської демократії", деформувалися принципи бухгалтерського обліку. Найбільших утисків зазнали О.П. Рудановський і О.М. Ґалаґан.

У 30-х роках XX ст. зароджується соціалістичний облік, фундаторами якого та представниками стали Н. Ласкін, Н. Гегечкорі, Е. Глейх, П. Клейман, Д. Андріонов та ін. Найбільшим його теоретичним досягненням став власне класовий характер. Російський професор Я.В. Соколов назвав соціалістичний облік періодом деформації принципів бухгалтерського обліку. У методичному плані доходило до облікового та економічного абсурду. Обліковій науці було нав'язано велику дискусію, яка повністю наперед зводилася до ідеологізації бухгалтерського обліку.

У 1923 р. в газеті "Більшовик" з'явилася стаття Е. Кольмана, в якій він звинуватив шкідників обліково-теоретичного фронту в тому, що вони залишок товарів у балансі вчать оцінювати за собівартістю, а не за продажними цінами.

Д. Савшинський писав, що рахунки фінансово-результатні — це "пережиток капіталізму" — і соціалістичне господарство у своїй номенклатурі подібних рахунків мати не може.

У 1930 р. поширення набула праця Н. Блатова, І. Богословського, М. Помазкова "Обліково-бухгалтерські курси вдома". Згодом її авторів звинуватили в буржуазній ідеології. М.Х. Жебрак відомий вчений радянського періоду (українець за походженням) був один із творців нормативного методу на базі американської системи "стандарт — костинг". Вийшла праця "Основні елементи промислового обліку в СРСР і за кордоном".

Тому дискусія між "старорежимними" і молодими вченими дуже швидко закінчилася на користь останніх. Сферою обліку було визнано все народне господарство, а не окреме підприємство, як вважав О.М. Ґалаґан, теорію і галузевий облік було об'єднано в один курс — бухгалтерський облік, подвійний запис почав трактуватись як складова методу бухгалтерського обліку, а не як об'єктивний закон.

Почав зароджуватися централізований облік. У 1931 р. було організовано єдиний орган керівництва соціалістичним обліком — Центральне управління народногосподарського обліку СРСР при Держплані СРСР (ЦУНГО).

1946 р. у Львові виходить праця В. Горбачевського "Курси бухгалтерії", яка мала значний практичний і читацький інтерес.

Радянська Україна у складі колишнього СРСР зазнала таких же потрясінь як щодо бухгалтерського обліку, так і стосовно тих вчених, які його формували. Вчені всіх національностей — Я. Гальперін, Н. Кипарісов, Н. Леонтьев, О. Рудановський, О. Ґалаґан, М. Жебрак та ін. відчували утиски з боку уряду. З 1917 до 1953 р. бухгалтерські кадри витримали "три перевірки", і тільки смерть Сталіна покінчила з цими переслідуваннями. Після 1953 р. в обліку спостерігалася певна стійкість. Були значні досягнення в галузі господарського розрахунку, обліку витрат і калькулювання собівартості продукції, механізації, а потім автоматизації обліку, його централізації. Облік був спрямований на державотворення.

Слід зазначити, що провідні вчені-бухгалтери були вихідцями з України. Працювали в Україні: М.Х. Жебрак, А.Д. Лозінський, потім — А.Ж. Маргуліс, 1.1. Поклад, В.Б. Івашкевич та ін. Автор не ставив собі за мету описувати історичну ходу розвитку бухгалтерського обліку в СРСР, але слід зазначити, що дане питання детально висвітлено у працях В.А. Маздорова та Я.В. Соколова.

Поряд з московською та петербурзькою формується українська бухгалтерська школа. Створюються спеціалізовані вищі навчальні заклади в Києві, Харкові, Одесі, а згодом у Тернополі. Значний внесок у розвиток бухгалтерського обліку зробили П.П. Німчинов, М.Г. Чумаченко, А.Н. Кузьмінський та ін.

Сьогодні Україна вступила в новий історичний період — незалежності й формування нових національних економічних відносин на засадах ринкової економіки, формується нова облікова політика держави.

Світова історія розвитку бухгалтерського обліку

Відомо, що історія бухгалтерського обліку своїми коріннями сягає далеко в минуле. У своєму розвитку бухгалтерський облік пройшов певну еволюцію, зумовлену ускладненням господарської діяльності людей, виникненням потреби обліку знарядь мисливства, здобичі та розподілу її між членами роду. Зі стародавніх часів проводився облік господарської діяльності людей як достовірний доказ у комерційних операціях, сплаті податків, вирішенні спірних питань розподілу здобичі від полювання тощо. Сучасний механізм обліку був відомий і працював ще до моменту появи першої публікації на облікову тему.

У Стародавньому Єгипті (3400—2980 pp. до н. є.) писарі з метою контролю достовірності одержання даних вели на звитках папірусу облік рухомого і нерухомого майна та видачі срібла, хліба. Щодня складалися відомості про рух цінностей у коморах, відображалися норми витрачання матеріалів тощо.

Факти господарської діяльності у Дворіччі (Вавилонія) оформлялися виправдувальними документами (глиняні цеглинки-таблички), які були підставою для обліку не тільки майна, а й виконаних робіт, розрахунків за них.

В Іудеї облік набуває спеціальних контрольних функцій. Так, на Великдень жерці Єрусалимського храму не починали відправу доти, доки головний писар Іудеї не підіб'є підсумки на всіх рахунках і не складе звіт, а контролююча особа не підтвердить його достовірність. Спеціальна інструкція передбачала порядок обліку пожертвувань на храм. Перед вівтарем ставили скриню, царський контролер разом із головним жерцем відкривали її і підраховували доходи.

У Персії (522—486 pp. до н. є.) оплата виконаних робіт здійснювалася частково грішми, частково натурою. Працівник одержував вимогу-наряд у конторі й подавав його казначею, який записував документ у платіжну відомість і робив позначку про видачу грошей. За вимогою-нарядом видавали також продукти. Облік вели писарі, а достовірність записів перевіряли незалежні контролери.

З розвитком правових відносин облік у Стародавній Греції набуває правового характеру: було закріплено матеріальну відповідальність конкретних осіб за одержані цінності; підзвітних осіб вибирали тільки із заможних людей, які могли внести велику заставу. Нестачу покривали із застави або майна матеріально відповідальної особи, а якщо її було кваліфіковано як розтрату, то стягували в десятикратному розмірі.

З розвитком економічних відносин облік удосконалюється як надбудова суспільної формації, зростає його значення в доказах майнової відповідальності. Так, у Середньовіччі виникла професія мандрівних писарів, які за плату складали звіти феодалам, виступали їхніми представниками в різного роду судових інстанціях при розгляді майнових спорів.

У Середньовіччі формуються дві основні парадигми обліку — камеральна і проста бухгалтерія. Перша виходила з того, що основним об'єктом обліку є каса й очікувані надходження, а також виплати з неї. Таким чином, тут доходи і витрати були відомі. Друга пропонувала облік майна, включаючи касу, а доходи і витрати визначав обліковець. У будь-якому випадку зростання товарного господарства висуває на перше місце облік грошової готівки і грошових зобов'язань. Удосконалюється форма обліку — виникає подвійна бухгалтерія, яку пізніше видатний німецький поет Й.В. Гете назвав великим відкриттям людства.

Так, XIII ст. (початок епохи Відродження) характеризується зародженням подвійної бухгалтерії в містах Італії (Флоренції, Генуї) і поширенням її на всі держави Європи, у тому числі Київську Русь. Під час будівництва Софіївського собору (XI ст.) ченці вели книгу обліку витрачених матеріалів, відпрацьованих людино-коне-днів тощо.

Джерелами італійської бухгалтерії були регістри бухгалтерського обліку Стародавнього Риму. Коли Кодекс-книгу стали вести у грошовому вимірюванні, коли вона стала Головною книгою, коли в ній невідомі бухгалтери ввели рахунок капіталу, — з'явився подвійний запис. Спочатку бухгалтерія розвивалась майже самостійно в кожній фірмі. Потім з'явились друкарські книги, виникла "печатна бухгалтерія", зародження якої пов'язано з двома іменами — Б. Котрульї та Л. Пачолі.

Бенедетто Котрульї — чернець з Рагузи, автор книги "Про торгівлю та досконалого купця" — першої книги, яка містила невеликий розділ про подвійну бухгалтерію. Книгу було написано в 1458 p., а надруковано тільки в 1573 p., тобто через 115 років з часу написання.

У 1994 р. відзначалась історична дата — 500 років із часу виходу в світ, як результату великої, плідної і багаторічної праці Луки Пачолі — книги "Сума арифметики, геометри, вчення про пропорції і відношення", яка була головним чином, присвячена математиці й водночас містила цілий розділ про подвійну бухгалтерію під назвою "Про рахунки і записи". Це була перша публікація на облікову тему. Книга розкриває зміст бухгалтерських записів, а їх пояснення є доцільними та актуальними і для наших днів, хоча й були викладені більше 500 років тому.

Трактат "Про рахунки і записи" складався з 36 невеликих за обсягом розділів і поділявся на дві частини. Першу з них автор назвав "інвентарем", а другу — "диспозицією". В останній докладно описуються три найголовніші купецькі книги, які є основними регістрами "венеціанського" способу рахівництва. "Безпосередньо після інвентарю пояснюю, — зазначається у трактаті, — що для легкості та зручності потрібні три книги: одна називається Меморіалом, друга — Журналом, а третя — Зошитом". (Зошит з другої половини XVI ст. стали називати Головною книгою.)

Меморіалом називалась чорнова (пам'ятна) книга, записи в яку робили "учні прикажчики" з усіма подробицями описання проведених операцій. Журнал був другою книгою "венеціанського" способу рахівництва. Він призначався для хронологічного запису журнальних статей під "дати" і "мати", тобто для розміщення операцій, які відображалися за рахунками, що дебетувалися і кредитувалися. Наприклад, "Каса готівки винна Капіталу", "Палермський цукор винен Касі", "Витрати на товари винні Касі", "Банк м. Ліповані винен Касі".

Записи в журналі здійснювали на підставі Меморіалу, який заміняв первинні документи, адже за цієї форми вони ще не відігравали тієї ролі, яку їм відвели в майбутньому.

Найбільш значну третю книгу Лука Пачолі назвав Зошитом, який охоплював усі рахунки, однак поділу на аналітичні й синтетичні рахунки тут ще не було. Рахунки на певну дату сальдувались і слугували підставою для складання балансу, який мав вигляд складеного у довжину паперу, на якому з правого боку перелічені всі довірителі, а з лівого — всі боржники.

У трактаті автор не дає чіткої класифікації рахунків. Однак у нього вже помітне певне їх групування. Насамперед вчений створює групу рахунків для обліку грошей, речей, товарів і розрахунків, а також капіталу, тобто всього, що відображається в інвентарі. Далі він наводить групу результатних рахунків, до яких належать і витрати на товари, домашні витрати купця, рахунок зиску та втрат.

Л. Пачолі, а пізніше і Д.Л. Тальєнте розкривали результатні рахунки тільки записами в Головній книзі, не вносячи їх до Журналу, що позбавляло необхідної тотожності підсумків хронологічного і систематичного записів.

Таким чином, "венеціанська" форма бухгалтерії передбачала: 1) хронологічний і систематичний запис; 2) відокремлення першого від другого; 3) те, що синтетичні рахунки не ведуться — у Головній книзі відкривають прості (аналітичні) рахунки; 4) всі операції "журналізуються" — кожна операція неодмінно оформляється окремою журнальною статтею; 5) принцип обґрунтування господарських операцій документами ще не було установлено, тому Меморіал був не тільки реєстраційною, а й пам'ятною книгою — єдиною підставою для бухгалтерських проводок; 6) всю облікову роботу могла виконувати одна людина — у той час ще не було необхідності в поділі облікової праці.

Початок базисної "облікової моделі", яка використовується і сьогодні, поклав Л. Пачолі. Він описав методику, яка була відома італійським купцям і застосовувалась для обліку їх торговельних справ. Але в трактаті не було ні теорії обліку, ні науки. Він описував лише облікову процедуру. За ступенем впливу на розвиток обліку з ним не може зрівнятись жодна праця. Історики зазначають декілька найголовніших моментів, які Л. Пачолі вніс у справу розвитку бухгалтерського обліку.

Теоретичне обґрунтування подвійного запису. Л. Пачолі був першим, хто спробував пояснити поняття "дебет" і "кредит", хоча сам їх не вживав. Він створив персоналістичну модель обліку і тим самим заклав основи для його юридичного тлумачення, яке пізніше знайшло своє відображення у знаменитих працях Е. Дегранжа і Дж. Чербоні. Відомий французький бухгалтер П. Гарньє назве свою книгу "Облік-алгебра права", в якій принцип подвійного запису пояснить виходячи з причинно-наслідкових зв'язків (кредит — причина, дебет — наслідок). Персоналістична модель виявилась настільки вдалою, що нею зацікавились і використовували у своїх працях К. Маркс і Ф. Енгельс при поясненні подвійного запису.

Персоналістична модель приводила до неможливості самостійного розгляду таких абстрактних бухгалтерських категорій, як дебет і кредит. Цим було створено умови для виділення бухгалтерського обліку в окрему науку.

Л. Пачолі бухгалтерський облік розглядав як самостійний метод, що базується на застосуванні подвійного запису і використовується для відображення господарських процесів, що відбувались на окремому підприємстві та за його межами. Таке тлумачення відрізнялось від праці Б. Котрульї, який вважав, що об'єктом бухгалтерського обліку є окреме підприємство,

Подвійний запис на рахунках трактується як система (план) обліку, яка не може бути постійною і залежить від мети, яку ставить адміністрація.

Л. Пачолі — перший, хто ввів у бухгалтерський облік моделювання, що базувалось на комбінаториці. Це давало можливість побудувати загальну модель, у межах якої будь-який обліковий факт пояснюється як окремий випадок.

Перелічені вище п'ять принципів актуальні й тепер. Подальший розвиток бухгалтерського обліку не порушив головних принципів, які обґрунтував Л. Пачолі. Сучасний розвиток інформатики підтвердив, що метод подвійного запису є методологічним прийомом, який має загальний характер і забезпечує системне відображення інформації в бухгалтерському обліку.

Іспанія залишила слід у теорії обліку, особливо в розумінні його юридичної природи. Іспанія була першою країною, яка стала на шлях державної регламентації обліку. Вже в XIII ст. у Кастилії було видано спеціальний закон про введення облікових регістрів (книг). У 1549 р. вийшла нова редакція цього закону.

Родоначальниками юридичного напряму в бухгалтерському обліку слід визнати вченого-математика і юриста Дієго дель Кастілло (1522 p.), який кожний факт господарського життя — купівлю, продаж, внесок трактував як договір. Предметом обліку, на його думку, були договори. Він зводив облік не до адміністративного, а до цивільного права. Мета обліку зводилась до відображення юридичних прав і зобов'язань учасників договорів. Визнаючи предметом бухгалтерії договори, Д. Кастілло значно розширив сферу об'єктів обліку. Наприклад, бухгалтер мав не просто реєструвати надходження товару, а спочатку відобразити надходження товару за договором, а потім його виконання. Баланс включав усіх осіб, з якими було укладено договори, і відображав обсяг прав і зобов'язань, які випливали з цих договорів.

Юридичний напрямок бухгалтерії продовжив Гаспар де Техада. Він стверджував, що бухгалтерський облік — це ведення рахунків з метою ефективного управління та контролю підзвітних осіб. Юридична регламентація обліку привела до розвитку вчення про звітність. Г. Техада висунув принцип річної звітності, а в її центрі — баланс.

У Німеччині ідея обліку зводилась не до виявлення фінансових результатів, так як це робили італійці, а до розкриття внутрішніх розрахунків з матеріально відповідальними особами-факторами. У 1531 р. Йоганн Готліб зробив спробу пристосувати італійську бухгалтерію в межах німецької факторної. Послідовниками синтезу німецьких та італійських ідей обліку були видатні німецькі бухгалтери Вольфган Швайкер (1549 р.) та Христоф Хагер (1654 p.).

Німецьку форму рахівництва вперше описав Гельвіг у 1774 р. Вважається, що ця форма виникла в результаті поділу журналу на меморіал та касову книгу. В першому регістрі в хронологічному порядку реєструються всі факти господарської діяльності, не відображаючи при цьому каси. Однак найбільш імовірним вважається те, що в Німеччині довгі роки переважала камеральна бухгалтерія, у центрі якої був облік каси. Тому поширення італійської подвійної бухгалтерії зумовило доповнення добре відомої касової книги меморіалом, і внаслідок цього хронологічні записи стали вести у двох регістрах, а записи за рахунками Головної книги — підсумками один раз на місяць. За італійської форми кожну операцію відображали в Головній книзі.

У другій половині XVII ст. Франція стала наймогутнішою державою світу, її облік домінував у Європі. Саме у Франції виник афоризм, який часто цитують зараз: "Облік — це функція управління". Облік розглядався як складова науки про управління окремими підприємствами.

Для французьких авторів характерний примат рахунків над балансом. Самусль Рикар рекомендував вести спеціальний рахунок, куди потрібно було б заносити усі операції, які записувались у дебет і кредит. Через багато років Н. Анастоліо, Е. Леоте, Д. Чербоне надали цьому рахунку теоретичне значення, назвавши його рахунком власника.

Великим кроком вперед після робіт Л. Пачолі було те, що Ж. Саварі запропонував ведення як основних, так і допоміжних книг. Таким чином, Саварі сформулював одне з основних понять обліку: поділ рахунків та регістрів, у яких ведуться рахунки, на синтетичні й аналітичні. Таким чином, було створено двоступінчату систему реєстрації даних, що мало велике значення для розвитку бухгалтерської науки.

Баланс трактувався як самобалансуючий фінал Головної книги, в якому підсумок дебетових сальдо дорівнює підсумку кредитових. Тобто баланс розумівся як гарантія рознесення операцій за рахунками. Французька форма рахівництва (Дела Порт) характеризувалася тим, що, крім касового журналу та меморіалу, тут вводились й інші, розраховані на кожний вид основних операцій. Різновидом французької форми можна назвати бельгійську форму рахівництва (Баттайль). Ця форма передбачала диференціацію журналу на чотири самостійних регістри: 1) купівля; 2) продаж; 3) каси; 4) фінансових результатів, які виникають при купівлі й продажу. їх обороти наприкінці місяця переносились у Головну книгу.

У дослов'янський період територію України населяли різні народи і племена. Найбільш відомою і давньою була трипільська культура, яка існувала в період з 2500 до 2000 р. до нашої ери. Точних відомостей щодо обліку в трипільській культурі майже немає. Однак за певного рівня цивілізації з досить розвиненими видами ремесел, розвиненим господарством мав існувати і відповідний облік майна. Високий рівень гончарства наштовхує на думку, що могли бути і глиняні таблички, і статуетки для ведення обліку; наприклад, як у Єгипті — папірус, Вавилоні — глиняні таблиці. Облік проводився в ті часи на найбільш поширеному матеріалі, що відповідав його меті на даній території.

Починаючи з VIII ст. до н. є. Чорноморське узбережжя сучасної України почали заселяти греки. Торгуючи з народами, що тут проживали, а також шукаючи кращої долі, грецькі колоністи заснували ряд міст-колоній: Тіру, Ольвію, Херсонес, Теодосію, Пантікапей. Грецькі колоністи принесли з собою і свою цивілізацію — порівняно вищу від тих народів, що жили за межами міст-колоній. Закономірно, що й облік у грецьких колоніях був організований за тими ж принципами, що і в Греції.

У Стародавній Греції облік вівся на вибілених гіпсом дощечках, глиняних черепках, інколи на папірусі. В Афінах існувала палата мір і ваг. Було добре налагоджено податкову систему. Господарники надавали великого практичного значення складанню кошторису витрат. Отже, можна зробити висновок, що система обліку в Стародавній Греції зробила значний крок вперед. Грецька цивілізація безперечно впливала на скіфські народи, що жили поза колоніями.

Іранське плем'я скіфів з'явилось в Україні близько VIII—IX ст. до н. є. Достовірних історичних та археологічних фактів, які б свідчили про рівень обліку цієї цивілізації, не існує. Але досконале різьбярство і ювелірне виробництво, а також різноманітні круглі печатки і таблички із записами, подібними до вавилонських і персидських, наводять на думку, що облік у цій змішаній культурі теж був греко-персидським, але з пріоритетом першого. У V ст. до н. є. утворилося Боспорське царство, яке займало територію Чорноморського узбережжя та Кримський півострів зі столицею в Пантікапеї. У Боспорському царстві велася жвава торгівля з Афінами, воно мало свої банки-трапези, карбувало монети.

Немає інформації про ведення господарства, зокрема обліку, у наступний період перебування готів, а потім гунів на території нашої держави.

У VII—IX ст. н. є. утворився союз племен під назвою Руська земля з центром у Києві. Маючи вигідне географічне положення і зміцнюючи центральну владу, Київська Русь вела жваву торгівлю з Заходом, Сходом, Північчю, Півднем. Обмін, торгівля викликали необхідність появи грошей, кредиту, ведення обліку.

Київська Русь як держава виникла в IX ст. (882 p.). Припускають, що на території цієї держави приблизно півтора століття використовували примітивні облікові прийоми, пов'язані зі збиранням данини та обліком торгових оборотів.

У давні часи, коли київські князі тільки завоювали та об'єднали слов'янські племена, населення відбувало так зване полюддя. Данину платили шкірами, воском, медом. Пізніше всі жителі були зобов'язані сплачувати дань від "диму", тобто землі, на якій проживали, або "рала" із землі, яку обробляли. Крім того, були ще окремі спеціальні податки, такі як ловче (утримання княжого двору під час ловів), повіз від перевозів, мито від торгів у місті.

Розвиток торгівлі вимагав появи обмінного еквівалента. Спочатку грошова система була дуже примітивною. Для обміну використовували так звані кунні гроші: хутро куниці та інших пухнастих звірів.

Великий поштовх розвиткові культури, освіти і, зокрема, облікової науки Київської держави дало християнство. Виникають школи, пишуться книги, розвиваються науки, зокрема математика, яка була основою обліку. Збірник законів "Руська правда" Ярослава Мудрого (середина XI ст.) закріпив недоторканість приватної земельної власності. Власність князя і держави ототожнювалася, розмір данини та податків не регулювався. Тобто усе було в руках князя. Ця риса господарського, юридично закріпленого побуту, мала величезний вплив на формування обліку в майбутньому, за принципом: держава є власником всього або майже всього майна, що знаходиться в країні. Найвищу урядову посаду при княжому дворі займав дворецький. Основним його завданням було доглядати за княжим двором і всім княжим майном. Безпосередньо всіма записами, у тому числі обліковими роботами, відав печатник. Він був начальником княжої канцелярії (канцеляром) та укладав княжі грамоти, мав на збереженні княжу печатку. Секретарями в канцелярії були дяки. Записи робили на тонкій шкірі (пергаменті) чорнилом. Печатник, який вів облікову роботу та листування, часто поєднував її із судово-слідчою справою. Свого роду комірниками при княжому дворі були стольник і ключник. Перший займався наглядом за княжим столом, контролював зберігання, оприбуткування та видачу харчів, другий тримав ключі від комор і крамниць.

У Київській Русі, а пізніше і в Галицько-Волинському князівстві, велась і відповідна підготовка осіб, які займалися обліком та іншою писарською роботою. У монастирях проводила велику і досить різноманітну господарську роботу. Саме в монастирях під впливом візантійської наукової думки зародилися ідеї майбутньої української бухгалтерії. Застосовувався такий обліковий принцип: за кожен майновий об'єкт відповідає певна особа або група осіб. Стосовно комірників, то вони несли як матеріальну, так і кримінальну відповідальність. За кожну нестачу винних карали. Принцип високої відповідальності при княжому дворі, у монастирському господарстві привів до створення досить витонченої облікової техніки, яка вимагала строгого поділу облікових регістрів, призначених для фіксації надходження і відпуску грошей та інших цінностей, послідового проведення інвентаризації. Цікаво, що облікові залишки звіряли з фактичними, а не навпаки. З часом вдосконалювалась і грошова система: "кунні гроші" замінила гривня. Гривня відповідала 20 ногатам, або 25 кунам, або 50 резанам. У IX—XI ст. в обігу були також карбовані монети. Перші монети — золотники і срібляники з'явилися вперше за Володимира Великого.

У XII ст. гривня відповідала 50 кунам, або 100 векшам. З'являються срібні гривні (160—196 г срібла). Золота гривня не набула значного поширення.

Період монголо-татарського іга, який призвів до занепаду Київської держави і перенесення центру східнослов'янської культури в Галицько-Волинське князівство, вніс свої корективи в економічні відносини того часу, а відповідно й до обліку. Татари відразу ж нав'язали свої "облікові стандарти". Докорінно було змінено податкову політику — запроваджено персональне оподаткування (подушне). У зв'язку з цим у 1257 р. силами китайських чиновників — баскаків було проведено перепис населення. Але це був не статистичний облік населення, а бухгалтерська інвентаризація людей, закладених у систему подушного оподаткування. Виник принцип: кожна людина — об'єкт обліку, кожна особа — підзвітна. Однак в умовах України-Русі цей податок довго не протримався і був замінений новим — "сохою". Податкова одиниця "соха" ґрунтувалася на принципі кругової поруки: платіж несе громада, а недоїмка будь-якого з її членів погашається іншими членами громади.

Внаслідок монголо-татарської навали виробництво (ремесло) мало значні втрати, однак це не вплинуло на торгівлю. Вже в XIII ст. вона значно зросла. В обігу крім вітчизняних грошей з'явилися візантійські монети, монети арабського походження, західноєвропейські динари. Існував продаж товарів на виплат до 50 % сплати за борг. У кредитних операціях брали участь безпосередньо князі. У разі банкрутства майно описували дяки княжої канцелярії. При цьому насамперед захищалися права князя, потім — іноземців, а вже потім кредиторів — купців. Князі також мали значний дохід від торговельних операцій у вигляді мита. Митний облік вели осмники та митники.

Галицько-Волинське князівство, будучи залежним від Орди, зуміло налагодити своє господарство, торгівлю, грошовий обіг. Спочатку тут застосовувалися ті ж гроші, що і в Київській Русі. Потім поряд з гривнею в обігу були і дрібніші грошові знаки: монета, гріш, динарій. Гривна дорівнювала 48 грошам, гріш — 5 динаріям.

У XIV—XV ст. розвиток торгівлі сягнув досить високого рівня, що вимагало чіткої грошової системи обліку. У Львові в другій половині XIV ст. почали випускати свої гроші з гербом Галицького князівства. Внаслідок роздробленості України українські гроші мали другорядне значення, а на перший план вийшли європейські монети, серед яких провідне місце посідав празький гріш. На рівні держави почали вести облік наявної грошової маси.

Важливими центрами торгівлі були Київ, Львів, Кам'янець-Подільський, Луцьк. Утворюються купецькі курії, де було запроваджено оригінальну систему обліку касових операцій. Касова книга складалася з двох половин: у першій записувався прихід, а в другій — видатки. Запис приходу містив такі дані: дата, сума прописом і цифрами, від кого надійшли гроші, підстава платежу. У видатковій половині відображалися: дата, посилання на розпорядчий документ, одержувач грошей, сума прописом і цифрами, цільове призначення видатку, спосіб оплати. У верхній частині касової книги на кожній сторінці зазначався рік.

Прибуткові та видаткові касові книги вели у двох примірниках — один знаходився в купця або касира, другий — в особи, яка вела облік. Між записами не дозволялося залишати вільного місця. Особа, яка вела облік грошей у касовій книзі, складала присягу. Для будь-якого виправлення запису необхідно було мати спеціальну постанову. Щодо сум, то різниця записувалася у видатки або прихід, неправильний запис не закреслювали, а підкреслювали і зверху писали правильний. Виправлення в цих книгах виконував тільки один спеціальний нотаріус. Ще до виходу перших книг з бухгалтерського обліку в Україні вже були відомі способи виправлення помилок. На той час Україна повністю відійшла до Польсько-Литовської держави після унії Польщі з Литвою. Досить поширеною в обігу стає польська гривна, яка дорівнювала 48 грошам. З поширенням у XV ст. продажу товарів на виплат виникла необхідність у відкритті банків. У торговельних містах України відкриваються торгово-банківські доми. Кредит мав форму застави (іпотечний кредит). Це, у свою чергу, викликало необхідність появи векселя. Вексельний обіг вимагав, відповідно, і вексельного обліку.

Від польського короля торговельні міста, зокрема Львів, мали значні пільги. Так, наприкінці XIV ст. Львів одержав "складське" право, яке зобов'язувало усіх купців, які проїжджали через місто, протягом двох тижнів торгувати своїми товарами, за винятком солі. У 1460 р. король Казимир надав львівським купцям пільги у сплаті мита на території Польського королівства, а Львову виключне право оптової торгівлі та дорожнього примусу. У той же час міське населення сплачувало податок зі всього майна, як рухомого, так і нерухомого в розмірі 4 % від його вартості. Оподатковувалися копальні, млини, корчми. У середині XV ст. виникає непрямий податок — акциз, яким оподатковувалися тільки алкогольні напої. Хоч міщани й українська шляхта мала значне полегшення в податках, основним тягарем ті лягали на селян. Селяни сплачували десятину церкві, виконували різноманітні примусові роботи, особливо важким податком-повинністю була "стація" — утримання війська під час простою. Отже, складна податкова система, торгівля, банки, ремесла — все це вимагало розвитку і вдосконалення облікової системи, повністю зорієнтованої на Західну Європу.

Основну роль у розвитку обліку відіграли монастирі, облік яких вівся за принципом камерального (бюджетного). Об'єктами обліку були каса, доходи, видатки, а також дебіторська та кредиторська заборгованість. За дебетом відображалися суми дебіторської заборгованості клієнтів, за кредитом їх вклади. Облік не був систематичним. Прибуткові й видаткові операції реєстрували в окремих касових журналах. Облік у монастирях підготував формування подвійного запису, який з'явився в Україні значно пізніше. У цей період в Україні переважала проста бухгалтерія. Комерційний облік купців, який поєднував бухгалтерську реєстрацію з сімейними розповідями, даними про війни, епідемії, значно відставав від обліку, який вівся при королівському дворі, у поміщицькому, монастирському господарствах.

Історичні події XVI ст. відірвали Україну від візантійського впливу і зблизили її із Західною Європою. Остаточно це зближення відбулося, коли за Люблінською унією 1569 р. українські землі повністю відійшли до Польського королівства. Безпосередній вплив країн Західної Європи, розвиток книгодрукування, науки, вищої школи — основні складові появи в Україні разом з новими науковими досягненнями Європи нових напрямів у бухгалтерській науці.

Європа в той час приймає італійську бухгалтерію. Безперечно, що і в Україні вона мала місце. Від початку XVI — до середини XVII ст. в Україні переважала італійська бухгалтерська школа. Після того, як польські королі почали запрошувати французьких вчених та спеціалістів, їхній вплив поширився і на облік. Немає жодних підстав заперечувати те, що в Україні в ті часи добре знали і використовували праці Л. Пачолі "Трактат про рахунки та записи", Б. Котрульї "Про торгівлю та знаменитого купця". Це за часом збігається з розвитком книгодрукування в Україні.

Незважаючи на дискримінаційний вплив Польщі й Росії на українську торгівлю, вона досить успішно розвивалась у XVI—XVII ст., що сприяло і зміцненню грошової системи. У XVI ст. в обігу перебували різноманітні монети країн Європи: польські та литовські динарії, угорські золоті дукати, срібні талери. Польське королівство на початку XVI ст. провело грошову реформу: з'являються гроші, згодом, після створення єдиної монетної системи наприкінці XVI ст. — шеляги, польські золоті, таляри.

У XVII ст. запроваджується єдина система мір і ваги на всій території Польського королівства. Зростання торгівлі та грошового обігу в Україні об'єктивно сприяло поширенню кредитних операцій через банківсько-торгові доми, вексельної форми розрахунків і кредиту, а також лихварства. Дедалі більше об'єктом обліку стають кредитні та лихварські операції. Це в цілому мало позитивний вплив на ефективність торговельних операцій, спрощення розрахунків. Кредит був короткотерміновим споживчим і довготерміновим — комерційним на великі суми. Лихварством займалися майже всі верстви населення, а особливо вірменські та єврейські купці. У Галичині своєрідними банками були єврейські міські громади (кагали).